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關鍵綠色策略

關鍵綠色策略

2014年4月號

以價值管理推升績效

吳安妮 Anne Wu
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在成熟產業,市場競爭激烈,企業決策精準與否直接影響競爭力。

在成熟產業,市場競爭激烈,企業決策精準與否直接影響競爭力。企業決策品質,左右企業分配資源、創造價值的能力,最後會影響企業經營績效。然而,大多數台灣中小企業對於攸關企業內部價值管理的「成本」、「品質」、「時間」等客觀資訊掌握能力偏低,決策因而高度仰賴企業領導人之直覺;對此,政大會計系講座教授吳安妮建議企業逐步建立「價值管理系統」,產出關鍵策略與管理決策所需的攸關資訊。

吳安妮教授長期觀察研究台海兩岸超過三百家中小企業,本刊從2014年 2月號起,一連三期探討當前企業面臨的績效管理關鍵議題。上兩期探討企業績效管理與策略和執行力的關聯,本期是最後一篇,將焦點放在「價值管理」之上,藉由對於作業成本管理能耐的提升,協助企業更精準地配置資源,提升績效。

「低價搶市占率的策略是對的嗎?」

「該鎖定哪個目標客群投注行銷經費?」

「進軍 VIP 市場,真的能為公司創造價值嗎?」

「縮減這個流程的成本,做法對嗎?」

企業面對上述「訂價」、「市場定位」及「成本刪減」等議題,如果要提升決策品質,在進行事前的評估時,理應先掌握企業管理的成本、時間、品質、彈性與附加價值等相關資訊,才能更為精準地調度資源、減少決策錯誤率,進而提升企業之經營績效。

但實務上,筆者觀察到絕大多數的台灣中小企業,並不具有上述關鍵資訊產出能力。雖然不少企業都早已建置「企業資源規畫系統」(ERP, Enterprise Resource Planning), 照理說,它能產出並整合企業內部作業流程與交易的資訊,怎麼會說這些企業沒有掌握資訊的能力呢?

最常見的問題根源是,企業在建置 ERP 資訊系統時,並沒有強化「作業成本管理」(Activity-Based Costing Management, ABCM)的設計邏輯。ERP 介面雖然設計了很多確認點(check point),也能產出不少表單,但通常只作為企業控管的工具,而 ERP 中的會計模組未能與營運模組緊密結合,這使得會計系統的細胞(最基本單位)「科目」,與營運的細胞「作業」(activity),兩者無法整合,常常在運作時,各有各的邏輯,就像是人體裡有兩套不同的系統各自運作,因此難以產出可以作為企業決策依據的可靠資訊了。

早在1986年,管理知名學者柯普朗(Robert S.Kaplan)、知名管理會計學者庫伯(Robin Coopers)與 博 恩(W.Bruns)等人,就在著作上明確地定義及說明 ABCM,且鼓吹人們透過作業與 作 業 成 本(activity cost), 精確地將成本計算深入到作業的每一環節,讓所有作業流程都數據化,進而打破組織部門之間的樊籬,提高企業價值管理的能力。迄今,各個大專院校商學院必然會在「管理會計」課程介紹ABCM,照理說人們應該對它並不陌生。

然而,既有的作業成本管理概念較為複雜精細,不易理解,而且相關的資訊系統投資經費龐大,動輒新台幣數百萬到上千萬元,因此中小企業往往沒有採用。

很多企業不得已還是以財務報表上的「科目」當作是會計細胞,用非常粗略的方法來分攤成本,推估部門、產品或顧客之獲利情況。許多企業對於內部作業產生的成本推估,往往進行到各事業單位「利潤中心」就停滯不前。

對於新創事業,這些問題不算太大,但對已具有經營規模、處於高度競爭的成熟產業,例如金融業、醫療業以及製造業等,缺乏客觀的資訊支持管理決策,往往讓獲利在資訊模糊地帶流失,或者讓企業在基本的產品及顧客選擇與訂價等重要決策上出錯,競爭時居於下風。

如何進行

作業成本管理制度設計

為了協助企業解決上述問題,筆者建構了一套「作業成本管理實務設計原則」(見表);除了一般「作業成本管理」強調的「成本」概念之外,更將「品質」、「產能」、「附加價值」及「顧客服務」等重要「價值」概念融入,發展出企業執行價值管理的方法,希望幫助企業一步步地建構掌握攸關企業價值的管理制度,進而建立價值創造的能力。以下以五個步驟說明:

步驟一:

確認策略管理方向與

ABC 之間的關聯

如果從「作業成本管理實務設計原則」這個表來看,ABCM設計的第一步,必須先從組織的使命、願景、價值與策略出發,同時納入平衡計分卡觀念,了解企業的策略性管理方向重點內容,由其引導ABCM之設計。實施ABCM的目的,是為了讓涉及企業策略及各項重要管理決策,有客觀的資訊作為依據,而不是單獨的存在。舉例來說,如果企業的策略性目標,是為了提升「目標產品」的利潤,策略性衡量指標是「目標產品」的利潤率,那麼ABC的設計就要能產出「目標產品」相關的「成本」、「利潤」等資訊。

這時,假設有一家企業計畫要推出的目標產品是新品A,我們就可以將新品A視為「價值標的」(價值標的是企業未來希望能計算出價值的標的,可以是商品、服務、顧客等)。透過接下來的步驟,則能一步步計算出攸關新品A這個價值標的未來決策所需要的相關資訊。

步驟二:

資源重分類

為了推算出製造新品A所涉及的研發、製造、銷售與售後服務流程的每一項作業所需的時間、品質與成本訊息,第二個步驟首先要打破傳統財務會計科目之框架,再依據管理會計的原則拆解或整併,將資源重分類。例如,將薪資、加班費、伙食費、租金及設備折舊等費用明細拆解之後,就可以將相同性質的會計費用科目,例如員工的薪資、加班費及伙食費等,整併成為「人事費用」,作為接下來作業成本計算的依據之一。

步驟三:

資源、作業中心及資源動因

傳統財務會計費用科目通常以公司組織層級加以彙總,因此當會計科目透過上述步驟二資源重分類的過程後,接下來面臨的課題就是:如何將組織整體資源透過資源動因(resources driver,資源被各種作業中心消耗的原因),分配到組織的各個「作業中心」,也就是組織按相同作業族群所設立的責任中心,例如成本中心及利潤中心的直接或間接部門,進而算出各作業中心的精確成本。

在選擇「資源動因 時,最重要的是必須考慮各項資源分配到作業中心之間到底有沒有因果關係,再依據費用發生的原因,以及使用者耗用資源的多寡,根據使用者付費的原則,計算出各作業中心的精確成本。

例如,為了產生新品A,企業可能動用了研發、生產製造與銷售等不同作業中心的場地、人力及機器設備等不同的資源,要算出各種資源如何被消耗,最好要從最基本的單位去設想使用的邏輯。像是每一個作業中心都會使用到場地,而使用場地可能有房租費用,而計算房租基本單位就是「坪數」,「坪數」則為資源動因,因為當作業中心使用的場地坪數愈大,消耗的資源愈多,那麼就必須負擔更多的房租費用。由於很容易可以知道企業研發作業中心、銷售作業中心等不同作業中心所使用的坪數,因此各作業中心的場地成本也很容易就可以計算出來。

人力與設備等其他資源,都可以用相同的道理推算到基本的單位,去計算各項資源在各個作業中心被消耗了多少。

至於企業內部各「作業中心」的設計,則必須考慮組織策略、組織架構與會計原則等。企業最好能畫出作業中心的架構圖,再貫穿資源、資源動因與作業中心的整合思考,明確地在圖上標示,依此產出各作業中心的「損益表」。

步驟四:

作業中心、作業及作業中心動因

接著,為了將作業中心的成本依照「作業中心動因」,也就是各個作業中心下,各個「作業執行者」使用資源的原因,歸因到作業這個企業活動最基本的單位,必須先將執行作業的人員,或者是機器的作業,由作業大項拆解到作業細項;接著,進一步分析每一項作業細項的屬性。

以業務部門的作業為例,對銷售最重要的「作業中心動因」,可能是業務員(作業執行者)如何使用自己的時間,業務員使用時間愈多,成本花費就愈多。而業務員為了達到銷售目標,可能會有新客戶開發及舊客戶服務等不同「作業」,如果企業將這兩種作業分別給了不同的「屬性標籤」,企業便可以藉由交叉分析業務員的作業屬性及交易結果,推算出新客戶開發大概占這名業務員多少工作時間,而這些工作時間產生了多少交易,以及獲利有多少。

業務人員花費在拜訪新客戶的時間愈多,表示新客戶的開發成本愈高,而績效最好的業務人員,應是花費了最少時間,開發出最高價值的新客戶。

選擇對的「作業中心動因」,攸關企業是否能產出執行者各項作業的重要管理資訊,例如,前述價值標的新品A推出市場時,業務單位作為作業中心,是否能依照策略規畫,以合於期待的業務員花在新客戶開發之人力成本,產出目標營收及利潤數字。

步驟五:

作業、價值標的及作業動因,且產出管理資訊

再回到前述最終「價值標的」新品A。經過上述的步驟之後,這時為了產生新品A,而涉及的研發、生產製造與銷售成本,以及所貢獻的利潤,都可以透過「作業動因」,也就是組織作業活動,貢獻於價值標的之方式與原因, 歸屬到新品A這個「價值標的」,進而算出它最終的成本以及價值,作為未來新產品管理決策之用。

實務上,「作業動因」必須與價值標的有直接的因果關係,而計算上通常期望可以推算到成本或價值最基礎的單位,例如,「每一分鐘的人力成本」、「每一分鐘的機器成本」等,只要知道新品 A 在各個關鍵流程耗用的人力及機器作業量,就可以產出與價值標的相關的管理資訊,此時無論成本、品質、時間或價值,都有齊一的比較標準。

這裡要強調的是,如果企業期待能達成 ABCM 中「作業」這個管理細胞的管理資訊,公司現有的各項系統,像是 ERP、標準作業流程(SOP, Standard Operation Procedure)、 製造執行系統(MES, Manufacturing Execution System)、 企業流程再造(BPR, Business Process Reengineering)、工作時間記錄表(Time sheet)及量測系統必須加以整合,因為這些系統都是ABCM 的基礎工程系統。

如果ABCM產出的資訊正確可靠,企業不只能減少不必要的資源浪費,還能將資源作更為合理的配置。筆者輔導過的中小企業,因此決策失誤率得以下降20%到 40%。

雖然,作業成本管理要能落實到實際的管理作業,企業可能必須花費數年工夫,但這種為公司奠定永續經營之基礎工程是非常值得的。

值得注意的是,由於ABCM建置的成本不低,實務上經常看到企業會犯一些錯誤,包括:期望花同樣一筆經費,設置愈多流程設計控管點愈好;或是控管方式違反人性,造成員工抗拒;或者誤用資訊,過度在意客戶短期投資報酬率,造成重要管理決策錯誤,以致所付出之代價反而更高。

其實,企業領導人利用ABCM 進行價值管理,最終目的應是為了提升管理決策資訊準確度,省下不必要的浪費,讓企業整體資源作更有效益的運用,移往更符合策略發展方向的作業,所以制度設計一定要回到策略邏輯與人性,並以此作為取捨原則,千萬不要因為有了 ABCM 分析的能力,就過度在乎短期利益,忽略了潛力市場與顧客長期價值,因小失大。

至於規模較小,無法負擔ABCM 建構成本的企業,可從策略出發,先從平衡計分卡的設計、ERP 的實施,甚至拆解作業流程等基本功夫作起,然後,隨著企業規模成長,一步步發展新的價值管理制度,再一一奠定公司必備的管理基礎工程,如此企業的經營方向及目標才易長治久安。

「策略」、「執行力」、「價值管理」與績效管理制度的整合,是攸關企業最終績效表現最重要的三個支柱,也是筆者在績效管理研究主題「整合性價值管理系統」的核心概念,筆者從本刊 2014 年 2 月號起,一連三期為讀者介紹了相關觀念及執行方向與步驟,希望能夠幫助中小企業提升競爭能力,這也是筆者希冀帶給中小企業的微薄貢獻。




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